Por medio de Oficio N°549, del 15 de marzo de 2017, el Servicio de Impuestos Internos, se pronunció de la determinación del costo tributario del aporte de acciones emitidas por una sociedad constituida en el extranjero, a la formación de una nueva sociedad chilena, para efectos de lo dispuesto en el inciso 5°, del artículo 64 del Código Tributario; y sobre la procedencia de otorgar autorización para llevar contabilidad en moneda extranjera, conforme al artículo 18 del mismo Código, a la sociedad a la que se aportan tales acciones.
Respecto del primer punto, el Oficio indicó que el inciso 5°, del artículo 64 del Código Tributario, establece que no se aplicarán las facultades de tasación que contempla la misma norma legal, cuando se trate del aporte, total o parcial, de activos de cualquier clase, corporales o incorporales, que resulte de otros procesos de reorganización de grupos empresariales, que obedezcan a una legítima razón de negocios, en que subsista la empresa aportante, sea ésta, individual, societaria, o contribuyente del N° 1 del artículo 58 de la LIR, que impliquen un aumento de capital en una sociedad preexistente o la constitución de una nueva sociedad y que no originen flujos efectivos de dinero para el aportante, siempre que los aportes se efectúen y registren al valor contable o tributario en que los activos estaban registrados en la aportante. Dichos valores deberán asignarse en la respectiva junta de accionistas, o escritura pública de constitución o modificación de la sociedad tratándose de sociedades de personas.
Por consiguiente, para efectos de la aplicación de esta disposición legal, que hace excepción a las facultades de tasación que tiene este Servicio, es requisito esencial que los aportes de activos se efectúen y registren al valor contable o tributario que tenían en la sociedad aportante. A juicio de esta Dirección, este último valor, en el caso particular en consulta, es aquel que resulta de la aplicación de la norma contemplada actualmente en el N° 4, del inciso 2°, del artículo 41 B de la LIR, que establece que las empresas constituidas en Chile que declaren su renta efectiva según contabilidad deberán aplicar las disposiciones de la LIR con las siguientes modificaciones: N° 4.- Las inversiones efectuadas en el exterior en acciones, derechos sociales y en agencias o establecimientos permanentes, se considerarán como activos en moneda extranjera para los efectos de la corrección monetaria, aplicándose al respecto el N° 4 del artículo 41 de la misma Ley.
En relación al referido N° 4, del artículo 41 B, cabe considerar que está contenida en el Párrafo 6°, del Título II, de la LIR, cuyo encabezado es “De las Normas Relativas a la Tributación Internacional”, de lo que se deduce que al contemplar una regla expresa para los efectos de la corrección monetaria de las inversiones que tengan en el exterior las empresas que declaren renta efectiva según contabilidad, dichas normas resultan plenamente aplicables al caso particular, para efectos de determinar el valor tributario de estas inversiones.
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Por consiguiente, y tal como lo dispone el citado N° 4, del artículo 41 B de la LIR, en relación al N°4, del artículo 41 de la misma Ley, para determinar el costo tributario de las acciones emitidas por una empresa extranjera que se aportarán a la constitución de una nueva sociedad que se creará en Chile, se deberá considerar el valor en que se encuentren registrados dichos activos al comienzo del ejercicio en que se efectúe el aporte, incrementándolo o disminuyéndolo con las nuevas inversiones o retiros de capital realizados en el ejercicio en que se efectúe el aporte a la sociedad que se constituye. Para determinar el valor en que se encuentran registrados dichos activos al comienzo del ejercicio, deberá aplicarse el N° 4, del artículo 41 de la LIR, que dispone que el valor de los derechos en moneda extranjera, existentes a la fecha del balance, se ajustará de acuerdo con el valor de cotización de la respectiva moneda, el que de acuerdo a lo dispuesto en el N° 1, de la letra D.-, del artículo 41 A de la LIR, corresponde a la paridad cambiaria entre la moneda nacional y la moneda extranjera respectiva, conforme a la información que al efecto publique el Banco Central de Chile, atendido lo establecido en el N° 6, del Capítulo I del Compendio de Normas de Cambios Internacionales.
Sin perjuicio de lo anterior, cabe hacer presente que a partir del 1° de enero de 2017, la Ley N° 20.780, sobre reforma tributaria, publicada en el Diario Oficial de fecha 29 de septiembre de 2014, modificada a su vez por la Ley N° 20.899, que simplifica el sistema de tributación a la renta y perfecciona otras disposiciones legales tributarias, publicada en el Diario Oficial de fecha 8 de febrero de 2016, sustituye el artículo 41 B de la LIR.
Dicha sustitución se traduce, en lo pertinente, en que a partir de la referida fecha el actual N° 4 pasa a ser N° 3, y en que también formarán parte del costo de dichas acciones, determinado en la forma precedentemente indicada, las utilidades o cantidades que se hayan afectado con las normas del artículo 41 G de la LIR[3] que se encuentren acumuladas en la entidad controlada a la fecha de enajenación, siempre que previamente se hayan gravado con el Impuesto de Primera Categoría y con el Impuesto Global Complementario o el Impuesto Adicional, según corresponda[4]. Para estos efectos, las citadas utilidades o cantidades se considerarán por el monto a que se refiere el artículo 41 G del señalado cuerpo legal, esto es, por su monto neto, lo que en términos generales implica que de aquellas deberán deducir los costos y gastos directos incurridos en su generación, así como también la proporción de los gastos de utilización común que corresponda, conforme a lo dispuesto en los artículos 29 a 33 de la LIR. Las instrucciones relativas a la sustitución del artículo 41 B de la LIR se impartieron mediante la Circular N° 48 de 2016.
En cuanto a si es posible que conforme al artículo 18 del Código Tributario, si tratándose de este caso se podría llevar contabilidad en moneda extranjera.
a) Cuando la naturaleza, volumen, habitualidad u otras características de sus operaciones de comercio exterior en moneda extranjera lo justifique.
b) Cuando su capital se haya aportado desde el extranjero o sus deudas se hayan contraído con el exterior mayoritariamente en moneda extranjera.
c) Cuando una determinada moneda extranjera influya de manera fundamental en los precios de los bienes o servicios propios del giro del contribuyente.
d) Cuando el contribuyente sea una sociedad filial o establecimiento permanente de otra sociedad o empresa que determine sus resultados para fines tributarios en moneda extranjera, siempre que sus actividades se lleven a cabo sin un grado significativo de autonomía o como una extensión de las actividades de la matriz o empresa.
Por consiguiente, el N° 2, del inciso 1°, del artículo 18 del Código Tributario, establece una regla que hace excepción a la norma general que dispone que los contribuyentes deben llevar su contabilidad en pesos, permitiendo a este Servicio autorizar a llevarla en moneda extranjera, sólo en los casos que establece; circunstancias de hecho que por consiguiente deben ser interpretadas en los términos expresos que contempla, no pudiendo hacerlas extensivas a otras hipótesis no contenidas explícitamente en ella. Mediante la Resolución Ex. N° 62 de 2008 se impartieron las instrucciones relativas a dicha autorización.
DJ
